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财务会计的概念结构，即 Conceptual Framework of Financial Accounting，简称为 CF。

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什么是财务会计概念结构

财务会计概念结构，指的是由相互关联的目标以及基本概念所构成的逻辑一致的体系。这些目标和基本概念能够用来引导首尾一贯的准则。也就是说，概念结构是一个由相互关联的目标和基本概念组成的协调一致的系统，它可以用来指导并评价会计准则，是基本的理论框架。

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财务会计概念结构的产生与发展

财务会计概念结构这一词汇，最早在 1976 年 12 月 2 日美国财务会计准则委员会公布的相关文件中出现，这些文件包括《关于企业财务报表目标的暂行结论》《财务会计和报告概念结构：财务报表的要素及其计量》以及《概念框架研究项目的范围与含义》。所谓财务会计概念结构，根据美国财务会计准则委员会的定义，它是一套具有内在逻辑关系的财务会计理论体系，其中目标与基本原理相互关联。也就是说，概念结构是一个系统，由相互关联的目标和基本概念组成，这个系统是协调一致的，并且可以用来指导和评价会计准则，它是基本的理论框架。

20 世纪 30 年代，西方国家，尤其是美国，为了对公众公司的会计行为进行规范，同时维护资本市场的正常秩序，出台了一系列的会计准则。然而，事后人们察觉到，各项准则在概念的运用方面、处理程序以及方法上都缺乏协调性，并且甚至相互之间存在着矛盾。基于此，人们越发觉得有制定一个概念框架的必要性，目的是统一概念、协调矛盾以及指引方向。尤其是在 20 世纪 70 年代来临之后，传统的会计理论概念遭受到了极为严重的冲击。当下，迫切地需要构建起一套能够适应新经济形势的、完备且具有规范性的会计理论框架，以此来对会计准则的制订进行指导，同时对会计实务进行约束。究其缘由，主要包含以下两个方面：

传统的会计理论概念相较于环境形势和会计实务的发展而言较为滞后。20 世纪 70 年代之后，美国等西方国家的经济处于“滞胀”状态。这种状态给会计实务带来了诸多新的问题，像企业兼并、融资租赁、养老金计划、物价变动影响、国际结算、国际税收、外币折算等这些重大的会计问题。所以，当下迫切地需要许多新的会计技术方法以及新的会计准则。

一是传统的财务会计理论注重描述性方面，没有形成一套前后连贯的理论框架。二是与会计准则相关的一些重要会计文献，其观点常常不一致，甚至相互矛盾。三是这种情况导致了会计实务上出现混乱的状况。四是也使得会计信息使用者对会计准则和财务报告给予了强烈的批评。为了解决经济环境发展变化给会计实务带来的新问题，需要纠正会计实务中处理程序和处理方法的不一致或分歧，这样能为会计准则的进一步发展提供一个有充分说服力的理论依据。美国财务会计准则委员会在 1976 年首先提出了关于“概念框架研究项目的范围与含义”的研究计划。之后，他们把研究成果陆续以“财务会计概念公告”等文件的形式进行发布。2000 年发布了《在会计计量中使用现金流量信息和现值》。

财务会计概念框架的出现在会计界产生了巨大的影响。美国财务会计准则委员会发布财务会计概念框架之后，英国的会计职业团体对财务会计概念框架进行了研究并发布了自己的。澳大利亚的会计职业团体也进行了相关研究并发布了自己的。加拿大等国的会计职业团体同样对其进行了研究并发布了自己的。国际会计准则委员会(International Accounting Standards Committee，简称 IASC)也开展了研究并发布了自己的财务会计概念框架。特别是 1989 年 7 月国际会计准则委员会所公布的《编制和呈报财务报表的框架》这一报告，给国际会计界带来了深远的影响。英国、加拿大以及澳大利亚等国家和地区先后制定并发布了自身的财务会计概念框架。这些国家的财务会计概念框架，在名称、具体形式以及内容方面都存在差异，并不相同。

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财务会计概念结构的作用

美国财务会计准则委员会对于财务会计概念框架的作用有着最具代表性的观点。该委员会认为，概念框架在以下这些方面发挥着重要作用： 其一，它为制定财务会计准则提供了基础和指导；其二，有助于提高财务报告的可比性和一致性；其三，能够增强财务信息的透明度和可靠性；其四，对会计实务的发展起到引领和规范的作用。

它可以给会计准则制定机构在制定以及评估会计准则的过程中提供指引，从而确保会计准则具备一贯性与系统性。

在没有权威性文件的时候，它可以给人们在分析新的或者正在出现的财务会计以及报告问题时提供参考依据。

编制财务信息时，能为会计人员进行职业判断提供理论依据；

概念框架能够促使会计准则保持一贯性，也能让会计实务更具合理性。基于此，它可以提升财务报表的可比性，有助于使用者更好地了解财务报表，并且能增强使用者的信心。

美国财务会计委员会认为，国际会计准则委员会也认为，我们能够这样去理解财务会计概念框架的作用：

第一，财务会计概念框架的出现是制定高质量的会计准则的需要。

传统财务会计理论注重描述性，没有一套前后连贯的理论框架。一些重要的会计文献先后观点不同，依据这些文献制定的会计准则容易出现混乱。当时以及近期各国会计准则存在的问题，很好地说明了这一点。为制定高质量且前后一致的会计准则，需有一套相对完整的会计理论体系来提供指导；对现存会计准则进行评估时，也需要一套完整的会计理论体系给予指导。并且，会计准则作为会计核算规范的重要组成部分，其制定过程在一定程度上是一个政治过程，是不同利益集团在会计准则制定过程中相互协调的结果。某强势利益集团的利益要求会更多地反映在会计准则里。也就是说，在会计准则制定过程中，会受到某些强势利益集团利益要求的影响，导致在制定会计准则时，对不同的会计理论观点采取有选择地采用的做法，进而加大了会计准则偏离会计理论的可能性。在这种情形下，倘若存在一套相对完备的财务会计概念框架，且能前后一致地为会计准则的制定给予理论指引，那么就有可能极大地提升制定高质量会计准则的几率。对于已然存在的会计准则而言，同样需要有一套完整的财务会计概念框架，用以对其进行评估与检验，以确定其前后内容是否相符，是否科学合理。

第二，财务会计概念框架是会计实务发展的需要。

财务会计概念框架是由财务会计所应用的基本概念组成的理论体系，它是指导和评价会计实务的理论依据。在财务会计概念框架尚未产生之时，无论是美国，还是西方其他发达国家，制定会计准则的理论依据，主要是来自会计职业团体以及一些著名会计学家的有关专题研究报告。这些专题研究报告带有个别组织或个人的色彩，这是不可避免的。尤其是在不同组织和个人对某一问题持有不同观点和理论的时候，若以这些报告作为指导会计实务的依据，就不可避免地会导致会计实务的混乱。

进入 20 世纪 70 年代后，传统的会计理论概念遭遇了严重冲击。例如企业兼并、融资租赁、物价变动影响以及各种金融工具的出现等情况。会计准则的发展跟不上客观经济形势的发展变化，无法满足会计业务发展的需求。尤其随着全球经济一体化趋势的日益加剧，各种经济业务的创新使得会计处理方法和程序需要相应地进行创新。要求为某一项创新的经济业务制定出相应的会计准则，以满足其会计核算的需要，这是不现实的，并且也不可能做到。任何一项会计处理方法和程序都需要经历一个发展、完善以及成熟的过程。只有当某一会计方法和程序被广泛接受和认可的时候，才有可能成为公认会计原则的一个组成部分，也才有可能制定一项专门准则来对该创新经济业务的会计核算进行规范。在这种情况下，需要有一套财务会计概念框架，且前后要保持一致。还需要有一套相对完善的财务会计理论体系。这样能为创新经济业务的会计核算提供理论指导，从而能够及时满足新出现的经济业务会计核算的需要。现行会计准则未对新经济业务的会计处理作出规范。在此情况下，财务会计概念框架对会计实务的指导作用较为明显。具体表现为对会计实务发展起到指导作用。

第三，会计信息使用者有阅读和理解会计信息的需求，而财务会计概念框架正是为了满足这一需求而存在的。

会计信息的有效使用包含两个方面：其一，会计信息的提供者需依据会计准则来编制并提供会计信息；其二，会计信息的使用者要充分理解财务报表所给出的信息，从而能够掌握会计信息背后所反映的企业生产经营的真实状况。从会计信息使用者的角度而言，总是凭借一定的财务会计知识以及会计理论背景去理解某一企业对外所提供财务报表中的各项数据。在会计信息提供者依照会计准则提供真实可靠的会计信息的情况下，对该企业提供的会计信息的理解是由使用者本人所掌握的财务会计知识和会计理论知识所决定的。财务会计概念框架能够为会计信息的使用者提供理解财务报表所需的会计理论知识。人们阅读财务会计概念框架后，就可以理解并掌握会计理论中的基本概念和基础理论知识，从而为理解财务报表奠定基础。

第四，财务会计概念框架的产生与发展，是会计理论自身发展所需要的。它是会计理论发展到一定阶段后必然会出现的结果。

任何理论都存在一个持续发展且不断趋于完善的过程。在理论发展的某个特定阶段，需要对之前的会计理论研究成果进行总结梳理，把传统会计理论中那些合理的部分给归纳出来。通过对财务会计概念框架进行研究，能够充分肯定传统会计理论中依然适用的合理部分。同时，还能及时展现出在社会经济环境变动的情况下，会计理论研究所取得的最新成果。这样就可以不断推动会计理论研究向纵深方向发展。

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财务会计概念结构的目的

国际会计准则理事会制定该概念框架的目的主要包括以下几点：

协助国际会计准则委员会理事会拟定新的国际会计准则，并对现有的国际会计准则进行审议。

为给减少国际会计准则所允许选用的会计处理方法的数目提供依据，以此来帮助国际会计准则委员会理事会推动协调与编报财务报表相关的规定、准则和程序；

(3)帮助国家会计准则制定机构制定本国的准则；

帮助财务报表编制者去应用国际会计准则；帮助财务报表编制者处理尚待列作国际会计准则项目的问题；

帮助审计师就财务报表是否符合国际会计准则来形成意见；

帮助使用者理解财务报表内的信息，这些信息是根据国际会计准则编制的；

向关心国际会计准则委员会工作的人士提供相关信息，这些信息是关于制定国际会计准则的方法的。

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我国财务会计概念结构研究的现状

(一)财务会计概念结构的产生、发展及其评价

新中国成立后，我国会计发展有着与其他国家相异的历程。此历程主要分为两个阶段：其一，从 1951 年下半年开始，我国推行了分部门、分行业、分所有制且一以贯之的会计制度。这种制度与当时的计划经济相契合，然而对财务会计概念结构的研究却几乎处于停滞状态。其二，在 1978 年实行改革开放之后，我国经济开始朝着市场经济的方向进行转变。会计从实务（会计制度）开始，逐步与国际惯例相衔接，发展到准则（基本准则）。同时，其研究方向也逐渐朝着财务会计概念结构的研究转变。对于此情况，分别提出了以下各不相同的观点：

同一论认为，1992 年我国会计改革推行的基本会计准则就是财务会计概念结构。基本会计准则对企业会计核算的基本前提、普遍适用的一般原则，以及财务报表的要素、要素定义、内容、分类、确认、计量、记录、报告等方面作出了原则性规定，这种规定相当于西方所提及的财务会计概念框架。该种观点在我国会计改革的初期是符合当时的社会经济环境的。

但是，现在若仍将这种基本会计准则认定为财务会计概念结构，可能并不恰当。因为这样做会降低会计准则中基本概念体系的指导作用。财务会计概念结构更侧重于理论方面，而会计准则的发布具有行政法规的性质。将一个具有相对科学性和权威性的概念结构放在带有行政命令性质的准则里面，确实是不合适的。

并存论认为，应当在准则的基础之上，另行制定一套财务会计概念结构，用于指导准则和会计实务。这种观点对于已有的准则变动相对较少，似乎更容易被人们所接受。然而，如果长期在准则之外另立一套财务会计概念结构，有可能会在会计概念的阐述方面出现重复的情况，既不经济，也无法提高效率。

替代论是指用财务会计概念结构来替代准则（基本准则），以此来指导具体会计准则和会计制度。它的优点很明显，能够与国际惯例相衔接。然而，它的理论性较为强烈，在实务方面不够充足，这会让普通的会计工作者感到畏惧而不敢轻易尝试。

(二)用财务会计概念结构替代准则(基本准则)的必要性

首先，以财务会计概念结构来替代基本会计准则。这并非仅仅是名称方面的变换，而是对重要理论问题进行了更为充分的论述。这样做的目的是，能够在理论不断发展的基础之上，对实践起到有效的指导作用。与此同时，由于中国大多数会计工作者的文化层次相对较低，所以具体会计准则与会计制度同时存在，可以兼顾到他们的利益。

其次，现行的基本会计准则存在一些问题。它的理论性不强，层次性也不够，显得过于抽象。像会计本质、会计对象等一些理论问题，在准则中没有专门的章节进行描述。还有一些概念，在原有的准则里，理论说明还不够充分。例如，从第三章到第八章，对于要素的确认与计量标准，不是去把握各类要素的共同特征并进行抽象概括，从而做出一种原则性的规定，而是直接阐述各具体项目的确认与计量标准。因此，应另立财务会计概念结构以替代基本会计准则。

最后，借鉴国外的做法。英国和美国都将概念结构独立于准则进行公布。美国财务会计准则委员会（FASB）发布的《财务会计概念公告》认为：概念公告与准则公告不同。概念框架不要求成为公认会计原则。财务会计概念公告没有建立描述特定项目或事项的会计程序或披露实务，而这些是由财务会计准则公告发布的。准则是由行政机构发布的，它具有强制性。从概念结构方面来看，它更侧重于理论性，能够对具体准则和实务起到指导作用。

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我国财务会计概念结构

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构建我国财务会计概念结构的意义

能够维持会计准则相关文件的内在逻辑一致性，将不同准则之间的不一致或冲突缩小，对实务中相同交易的各种处理程序加以限制，提升会计准则的规范化程度。

能够有助于会计信息使用者更优地领会财务报告所给出信息的目标、构成、特性以及局限性，凭借这些来作出适宜的分析评判以及正确的经济决策。

能够为会计准则的制定以及重大会计问题的解决指明方向，同时还可以降低准则制定过程中个人的片面性，抵御不同利益集体施加的政治压力。

财务会计概念结构肯定了传统结构理论中可继续适用的合理部分，同时能反映社会经济环境变动时会计理论或基本概念的转变与发展。这有利于会计理论的发展，也利于观念的更新。因为会计理论诸要素得以丰富和深化，所以必然能促进会计理论获得长远发展。

5、有利于会计理论向国际化方向发展。从西方会计准则体系与中国会计准则体系比较而言，美国以及英国等众多国家，还有国际会计准则委员会，都将财务会计概念结构当作单独的会计文件，并且是独立于会计准则进行公布的。不过，各个国家对概念结构的称呼各不相同，比如美国把它称作《财务会计概念报告》，国际会计准则委员会称其为《编制财务报表的框架》，而我国是把会计的基本概念归集到基本准则里，并未另外单独公布财务会计概念结构。

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构建我国财务会计概念结构的原则

构建我国财务会计概念结构时，需从总体上把握应包含的概念要素，明确划分的原则，知晓如何进行系统归类。要兼顾中国国情，体现中国特色，同时吸收西方国家财会会计结构中合理科学的部分，尽可能确保概念结构的基本内容具备系统性、全面性和完整性。

构建我国财务会计概念结构需坚持前后逻辑一致，在语言使用上也要保持一致，这样能让整个概念结构如同一个整体。同时，要尽可能保持稳定，避免频繁地进行修改和变动。

在研究和构建我国财务会计概念结构时，需以客观的态度进行研究分析。要坚持不偏不倚，始终保持中立的立场，不能偏向任何一方的利益集团。

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我国财务会计概念结构的层次和内容

第一层次主要包括会计耳标、会计对象和会计假设三项内容。

会计目标指的是会计工作要达成的最终目的。国家因为要加强经济管理以及进行经济决策，所以需要提供会计信息。社会各界以及企业内部也需要借助会计信息来进行各种决策。基于此，我国的会计目标应当确定为：一是为制定经济决策提供信息；二是对企业现金流量的前景进行估计；三是陈述企业的资源以及对企业资源的权利主张；四是对企业的业绩和收益进行评价。会计对象指的是会计所要进行反映以及管理的内容。决定会计对象的那些因素，主要是客观事物所具有的特殊性，也就是企业、事业等各类单位的工作分工情况。对于如何去界定会计对象这一问题，在理论界还存在着争论，主要的观点有：

在社会主义企业里，会计核定处理的对象是企业经营资金的周转。同时，会计还会涉及到经营资金的构成以及其来源。

社会主义会计对象是扩大再生产过程中的资金运动。

价值运动论。会计所反映和控制的是在企业、事业、机关等单位内，伴随其经济活动而产生的价值运动等情况。因为会计对象是对会计工作内容的一种抽象反映，所以对以上观点进行对比分析后，笔者认同会计对象仍是资金运动这一观点。在市场经济的环境下，会计对象究竟反映和管理哪些内容，还需要进一步去研究和探讨。会计假设，也被称作会计假定，它是由财务会计所处的经济环境所决定的若干基本前提。其中包括会计主体、持续经营、会计分期和货币计量。这些基本概念体现了财务会计的基本特征。有了这些基本特征，才能够界定不同的会计主体以及会计核算的范围，一些被公认的会计处理方法也才能得以实施。会计耳标会受会计环境影响，会计对象也会受会计环境影响，会计假设同样受会计环境影响。会计假设是由客观环境所决定的，而会计目标能反映使用者的主观意图。这三者相互作用且相互影响，处于同等地位。因此，会计目标、会计对象、会计假设构成了财务会计概念框架的第一层次。

第二层次主要包含三部分内容，一是会计要素；二是会计信息质量特征；三是会计核算的一般原则。

会计要素又叫做会计对象要素，它是以会计基本前提作为基础的。对会计对象按照内容性质进行基本分类，也就是从层次阶段方面划分出资产、负债、所有者权益、收入和费用这五个部分。这五个部分还能够分别构成单独的结构。

资产结构指的是资产的构成以及它们之间的关系。资产按照周转的特点和管理的需要，可以分为流动资产、长期资产、固定资产、无形资产、递延资产以及其他资产。

负艟结构，即负债的构成以及它们之间的关系。按照负债的性质，可以将其分为流动负艟和长期负债。

所有者权益的结构，也就是资本的构成及其相互关系，同时还能反映出所有者所享受的权益。

(4)收入结构。企业收入构成及其他业务收入。

费用结构指的是费用的构成以及它们之间的关系。费用的构成按照其性质可以分为收入成本费用和计入损益费用。会计信息是由会计所提供的，这些信息有助于经济管理和经济决策，包括财务信息以及与之相关的其他经济信息。从不同要求和不同方面对会计信息进行观察，可以划分出以下几种：①会计对象的信息；②会计账簿的信息；③全年的报表信息。会计信息质量对于能否真实呈现一个单位的财务状况以及经营成果有着重要关系，同时也与社会主义市场经济能否健康有序地运行相关。会计核算的一般原则是用来指导和规范会计工作的准则或依据，这些原则大多是依据会计工作经验提炼、整理和概括而成的。它们构成了进行会计核算和监督的基础，是让会计这项管理活动实现规范化、标准化和系统化的准绳与依据。会计核算的一般原则主要有：客观性原则，它是会计核算的基础；相关性原则，此原则关乎会计信息与使用者需求的关联；可比性原则，用于保证不同时期或不同主体会计信息的可比较性；贯彻原则，要在会计核算过程中切实贯彻；及时性原则，确保会计信息的及时性；明晰性原则，使会计信息清晰易懂；权责发生原则，依据权利和责任的发生来确认收入和费用；对比原则，通过对比来反映经济业务的差异；谨慎性原则，在会计处理中保持谨慎态度；实际成本原则，以实际发生的成本进行计量；划分收益性支出与资本性支出原则，合理区分不同性质的支出；重要性原则，对重要的经济业务进行重点核算。为了能正确进行会计要素的确认和计量，提供有用的会计信息，会计核算必须坚持上述这些原则。

第三层次包含财务报告这一部分。

会计系统处理的数据是源于过去的各项交易和事项，按照会计要素的定义与特征，分别将其当作不同的会计要素及其所属的账户进行计量和记录，然后通过会计报表和财务报告等方式，把这些数据转变为有用的会计信息，再传递给会计信息使用者，这就是财务会计的最终要求。

这一系列的会计处理过程构成了财务会计概念的第三层次。

通过以上认识，我国财务会计概念结构应当包括以下内容：

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四、机构制定与名称

为了完整且准确地表达财务会计的概念结构，以便广大财务人员能够接受。同时，还能体现出财务会计结构与会计准则之间的关系，那么我国的财务会计概念结构可以通过“会计准则的理论说明”这一名称来进行表达。

西方各国的财务会计概念结构制定和发布机构通常是财务会计准则委员会。所以，我国的财务会计概念结构可由财政部组织专家进行研究并发布。这样一来，财政部要发布和制定两种公告，一种是“会计准则的理论说明”，另一种是“具体会计准则”。在这之中，具体会计准则是以会计准则的理论说明为理论依据的，二者要保持理论和逻辑的一致性。

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参考文献

徐凤菊和袁戎对我国财务会计概念结构的构建进行了论述，该论述来自武汉理工大学管理学院的《财会月刊(B 财苑)》2003 年；段勇阐述了构建我国财务会计概念结构的设想，此设想发表于 2000 年的《商业经济与管理》。

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